1. Понятие «реклама». Разграничение рекламы и иной информации

Что такое реклама. Законодательство Российской Федерации о рекламе состоит из Федерального закона от 13. 03. 2006 № 38-ФЗ «О рекламе» (далее – Закон о рекламе), который регламентирует общие требования, предъявляемые к рекламе, способы ее распространения, ограничивает рекламу отдельных видов товаров, а также определяет основы саморегулирования и государственного контроля в этой сфере.

В соответствии с Законом о рекламе реклама представляет собой информацию, распространенную любымспособом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованную неопределенному кругу лиц и направленную на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ) определение понятия «реклама» отсутствует, поэтому в соответствии с п. 1 ст. 11 настоящего Кодекса данное понятие должно применяться в том значении, в каком оно используется в гражданском законодательстве, то есть в Законе о рекламе.

Исходя из этого определения для того чтобы информация считалась рекламой, она одновременно должна быть:

– адресована неопределенному кругу лиц;

– направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования;

– направлена на продвижение объекта рекламирования на рынке.

Эти требования можно считать условиями признания расходов на рекламу экономически оправданными.

Понятие «неопределенный круг лиц». ФАС России по запросу ФНС России о понятии «неопределенный круг лиц», применяемом в законодательстве Российской Федерации о рекламе, сообщила, что под этим термином подразумеваются лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как ее предназначенность для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Соответственно распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно установить всех лиц, до которых такая информация будет доведена (письма ФНС России от 25. 04. 2007 № ШТ-6-03/348@, ФАС России от 05. 04. 2007 № АЦ/4624).

Другой пример – адресная рассылка материалов, содержащих сведения об организации, ее товарах (работах, услугах).

Как указано в письме УФНС России по г. Москве от 18. 08. 2006 № 20-12/74671, согласно гражданскому законодательству метод прямой почтовой рассылки признается офертой [1].

При этом в ст. 437 ГК РФ поименованы признаки, позволяющие разграничивать оферту от приглашения сделать оферту (то есть от рекламы). Так, в качестве приглашения делать оферты, если иное прямо не указано в предложении, рассматриваются реклама и иные предложения, адресованные неопределенному кругу лиц.

Напротив, содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица, делающего предложение, заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется, признается офертой (публичной офертой).

Таким образом, целью оферты является заключение договора с конкретным покупателем (потребителем). Целью же рекламы признается доведение информации о свойствах товаров (работ, услуг), выгодно отличающих их от аналогичных товаров (работ, услуг), существующих на действующем рынке, до неопределенного круга лиц. В то же время реклама не преследует цели сообщения потенциальному контрагенту существенных условий будущего договора.

Следовательно, например, каталоги товаров, рассылаемые организацией потенциальным покупателям (с указанием их адресов, фамилий, имен, отчеств), не могут рассматриваться в качестве рекламы.

В то же время если организация занимается торговлей товарами посредством почтовых отправлений, сам метод прямой адресной почтовой рассылки каталогов товаров, содержащих визуальную, описательную и стоимостную информацию о реализуемых товарах, является способом ознакомления и представления товаров, то соответственно и затраты на изготовление и рассылку таких каталогов являются расходами, связанными с реализацией, подлежащими учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с подпунктом 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (при соблюдении положений ст. 252 настоящего Кодекса). Иными словами, такие затраты могут быть отнесены к расходам, но не по статье расходов на рекламу.

Пример.

Организация отпечатала листовки рекламного характера и предназначила часть тиража к раздаче на улице, а часть была направлена по адресной базе данных организации почтовыми отправлениями. Рекламной раздачей можно считать только листовки, розданные на улице, то есть только стоимость этих листовок может быть отнесена к расходам на рекламу. Остальные расходы на листовки, разосланные адресатам, нельзя считать израсходованными в целях рекламы. Стоимость этих листовок не может быть включена в соответствующую статью затрат. Они могут быть признаны только по статье расходов на маркетинговые исследования, если в организации имеется программа таких исследований, которой, в частности, предусмотрены распространение листовок, смета расходов на их проведение, установлен способ «обратной связи» с адресатами, с помощью которой можно было бы определить результаты акции.

Пример.

ООО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения налогового органа.

По результатам камеральной налоговой проверки по вопросу правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за 2003 год налоговым органом было принято решение о неправомерности включения обществом в состав расходов затрат, связанных с распространением материальных объектов, содержащих логотип общества.

Ключевым для учета расходов на рекламу является для целей налогообложения прибыли распространение информации неопределенному кругу лиц.

Как следовало из материалов дела, в том числе актов на списание затрат, которые заявитель считал подтверждением передачи информации рекламного характера неопределенному кругу лиц, получатели информации об обществе были конкретно поименованы на материальных носителях (шоколадных наборах, иных товарах). Это были региональные компании по реализации газа, организации, с которыми установлены партнерские отношения, женщины организаций, с которыми установлены партнерские отношения, женщины предприятий потребителей газа, женщины – представители зарубежных фирм, представители предприятий – потребителей газа, потребители газа, представители организаций для взаимовыгодного сотрудничества, руководители предприятий, представителей городской и районной администраций и средств массовой информации.

Таким образом, отсутствовал элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации.

Суд признал решение налогового органа правильным и в иске ООО отказал.

(по материалам постановления ФАС Московского округа от 27. 04. 2005 № КА-А40/3274-05)

Пример.

Организация (ОАО), занимавшаяся самолетостроением, отметила юбилей. В честь юбилея были проведены следующие мероприятия:

– был снят корпоративный фильм;

– была осуществлена информационная поддержка юбилея на телевидении;

– были оказаны режиссерско-постановочные услуги;

– были выпущены специальный номер газеты к 80-летию ОАО и статья в журнале «Гражданская авиация»;

– были приобретены книги о самолетах, выпускаемых организацией;

– были изготовлены и распространены модели самолетов, выпускаемых организацией;

– были изготовлены и распространены сувениры.

Из вышеперечисленных расходов к расходам на рекламу при определении налоговой базы могли быть отнесены расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации [2]. Остальные расходы имели интерес для определенного круга лиц и не преследовали цели воздействовать на потребителя для продвижения продукции, идей и начинаний, поэтому их нельзя было отнести к расходам на рекламу. Они должны были быть профинансированы за счет собственных средств организации и не могли уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, так как данные расходы не являлись экономически оправданными с точки зрения ст. 252 НК РФ.

Пример.

ЗАО «Издательский Дом Ридерз Дайджест» реализовывало печатную, аудио-, видеопродукцию методом прямой почтовой рассылки. При этом сущность данного метода заключалась в том, что потенциальному подписчику на его адрес и на его имя направлялся фирменный конверт со стандартным комплектом материалов (промоушн-материалы), содержавшим информацию о номенклатуре, цене и условиях поставки, бланк заказа, информацию о розыгрыше призов, плакаты, карты финалиста, квалификационные билеты и конверты «да» и «нет» с номером абонентского ящика заявителя.

ЗАО относило расходы на формирование и рассылку стандартных пакетов с материалами к расходам на реализацию.

По мнению налогового органа, данная рассылка носила рекламный характер, и ЗАО было оштрафовано за неправомерное списание расходов на изготовление и рассылку пакетов с промоушн-материалами на основании того, что эти пакеты содержали информацию рекламного характера, распространявшуюся в целях привлечения внимания потенциальных клиентов к деятельности заявителя, его товарному знаку, продукции и стимулированию объема продаж путем адресной почтовой рассылки с предложением о покупкепродукции и принятии участия в розыгрыше призов. Данные материалы являлись рекламным пакетом, содержали материалы с информацией о предлагаемых товарах, необходимых для ведения основной деятельности организации, конечным этапом которой являлась продажа продукции методом почтовых рассылок.

ЗАО обжаловало решение налогового органа в суде.

Суд установил, что комплект промоушн-материалов, применявшихся обществом, был единым и предназначался для заключения договоров с потребителями. Адресность рассылки позволяла отграничить ее от рекламы и считать офертой, что позволяло считать затраты на изготовление и рассылку пакетов с промоушн-материалами расходами на реализацию.

Суд удовлетворил иск общества и отменил решение налогового органа.

(по материалам постановления ФАС Московского округа от 11. 12. 2006 по делу № КА-А40/12000-06)

В аналогичном порядке, если разместить информацию на квитанциях по оплате коммунальных услуг, расходы на оплату такого размещения также нельзя будет считать расходами на рекламу в бухгалтерском и налоговом учете, так как квитанции предназначены для конкретных лиц (письмо Минфина России от 10. 09. 2007 № 03-03-06/1/655). По мнению Минфина России, в данном случае расходы следует относить к затратам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

Еще одним примером несоответствия требованию неопределенности круга лиц может служить проведение акций по розыгрышу призов среди работников дилерской сети организации или среди клиентов организации, данные о которых организации известны (например, среди вкладчиков банка или лиц, заполнивших при покупке товара анкеты, владельцев дисконтных или клубных карт, подписчиков и т. д. ).

Направленность рекламы на привлечение внимания к товару и на его продвижение. Объектами рекламирования могут быть товар (работа, услуга), средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама (ст. 3 Закона о рекламе).

При этом товаром следует считать продукт деятельности (в том числе работу, услугу), предназначенный для продажи, обмена или иного введения в оборот.

Иными словами, это не общее понятие, характеризующее вид деятельности организации как таковой, а конкретный предмет (пачка печенья, пакет молока, автомобиль и т. д. ).

Применительно к законодательству о рекламе и налоговому законодательству понятие «продвижение товара» отличается от понятия «маркетинг». Это объясняется тем, что расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг), можно списать в расходы по соответствующей статье (подпункт 27 п. 1 ст. 264 НК РФ) и эти затраты не относятся к рекламным.

Таким образом, если оптовая организация или производитель уже продали товар в розничную или дилерскую сеть, а затем проводят какие-либо мероприятия по привлечению внимания к нему, то они делают это в интересах своего покупателя (дилера, розничной сети), а не в собственных интересах. Данное обстоятельство исключает возможность признания соответствующих затрат расходами на рекламу (см. письма Минфина России от 17. 10. 2006 № 03-03-02/247, от 03. 10. 2006 № 03-03-04/1/677, от 06. 12. 2006 № 03-03-04/2/254, УФНС России по г. Москве от 23. 05. 2007 № 19-11/047634, от 06. 11. 2007 № 20-12/105702. 2).

Пример.

Организация – продавец (поставщик) оплачивает организации-покупателю согласно договору возмездного оказания услуг услуги по выкладке в розничной сети товара, а также по размещению рекламы во флаерсах и лифтетах, каталогах розничной сети. При этом по договору поставки право собственности на товар уже перешло к покупателю, оплата поставщиком услуг по размещению на полках магазинов в оговоренном месте уже не принадлежащих ему товаров не являлась условием реализации поставщиком товаров, а была предусмотрена как плата за дополнительную услугу, оказанную покупателем.

В соответствии со ст. 494 ГК РФ выставление в месте продажи (на прилавках, в витринах и т. д. ) товаров, демонстрация образцов или предоставление сведений о продаваемых товарах (описаний, каталогов, фотоснимков товаров и т. д. ) в месте их продажи признается публичной офертой в рамках договора розничной купли-продажи.

По своему экономическому смыслу такие операции осуществляются в рамках деятельности покупателя (магазина) по оказанию услуг розничной торговли и не связаны с деятельностью поставщика-продавца.

Соответственно затраты поставщика-продавца по оплате действий покупателя – организации розничной торговли в рамках договора розничной купли-продажи не могут рассматриваться как экономически обоснованные расходы для целей налогообложения прибыли и не могут быть признаны у поставщика расходами на рекламу.

Затраты на участие в печатных изданиях розничной торговой сети, содержащих информацию о различных видах товаров, реализуемых данной торговой сетью, в том числе по привлекательным для покупателей ценам, не являются по тем же причинам рекламными расходами для организации оптовой торговли (поставщика).

К оправданным расходам не относится и плата поставщика, уже продавшего товар в розничную сеть, этой сети за факт заключения договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины, включение товаров в ассортимент, выделение для них постоянного и (или) дополнительного места в магазине, паллетную выкладку.

Если бы приведенные в примере услуги оказывались в рамках договора поставки и являлись условием перехода права собственности на товар или розничный продавец выступал в качестве комиссионера-оптовика, то расходы можно было бы списать в состав рекламных, так как рекламируемый товар все еще принадлежал бы в этих случаях поставщику и мероприятия проводились бы в его интересах.

Поставщикам можно рекомендовать обосновывать вышеназванные расходы как маркетинговые. В этом случае они должны быть связаны с изучением роста интереса покупателя к товару в зависимости от его размещения и подтверждены маркетинговым отчетом розничной сети, рекламного агента или мерчендайзера поставщика.

Аналогичная проблема возникает у поставщика, если в рекламе, которую он оплачивает, будет приведена не его контактная информация, а сведения о розничных продавцах его товара.

Такая ситуация трактуется налоговыми органами как приносящая выгоду розничному продавцу, а не поставщику (письмо Минфина России от 26. 01. 2007 № 03-03-06/1/34).

Пример.

Организация-дистрибьютор осуществляет деятельность по реализации импортных автомобилей авторизованным дилерам по договорам купли-продажи. При этом данной организацией распространяется рекламная информация с изображением торговой марки, ассортимента товаров и перечня дилеров с адресами и телефонами, а также изготавливается рекламный плакат с надписью: «Приобретайте у официальных дилеров».

В рассматриваемом случае дистрибьютор осуществляет рекламную деятельность в пользу третьих лиц (дилеров). Расходы по осуществлению данной деятельности для целей налогообложения прибыли не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Расходы по распространению организацией-дистрибьютором информации о рекламной кампании, проводимой организациями-дилерами, также не учитываются для целей налогообложения прибыли.

С проблемами учета расходов на рекламу часто сталкиваются группы компаний. Если рекламные объявления, мероприятия нацелены на продвижение товаров (работ, услуг) нескольких входящих в группу компаний, а оплачиваются одной из них, последней не удастся доказать экономическую обоснованность таких расходов.

Имея единую маркетинговую политику, эти компании должны описать, как они делят между собой рекламный бюджет. В этом случае каждый из участников группы компаний сможет учитывать в расходах свою долю затрат (письмо Минфина России от 05. 09. 2006 № 03-03-04/2/201).

Пример.

Банк входит в группу банков.

Маркетинговая политика группы банков предполагает рекламирование всего спектра оказываемых компаниями группы услуг, как банковских, так и небанковских.

В рекламных объявлениях, расходы по оплате которых несет банк, содержится информация о крупных финансовых проектах не только банка, но и других компаний группы.

Расходы на рекламу видов деятельности, не осуществляемой непосредственно банком-рекламодателем, не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Информация, не считающаяся рекламой. В силу п. 2 ст. 2 Закона о рекламе рекламой не считаются:

– информация, раскрытие или распространение либо доведение до потребителя которой является обязательным в соответствии с федеральным законом;

– справочно-информационные и аналитические материалы (обзоры внутреннего и внешнего рынков, результаты научных исследований и испытаний), не имеющие в качестве основной цели продвижение товара на рынке и не являющиеся социальной рекламой;

– сообщения органов государственной власти, иных государственных органов, сообщения органов местного самоуправления, сообщения муниципальных органов, которые не входят в структуру органов местного самоуправления, если такие сообщения не содержат сведений рекламного характера и не являются социальной рекламой;

– вывески и указатели, не содержащие сведений рекламного характера;

– объявления физических лиц или юридических лиц, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности;

– информация о товаре, его изготовителе, об импортере или экспортере, размещенная на товаре или его упаковке;

– любые элементы оформления товара, помещенные на товаре или его упаковке и не относящиеся к другому товару;

– упоминания о товаре, средствах его индивидуализации, об изготовителе или о продавце товара, которые органично интегрированы в произведения науки, литературы или искусства и сами по себе не являются сведениями рекламного характера.

Обязательная информация, которую изготовитель, исполнитель, продавец должен сообщать потребителю в силу Закона РФ от 07. 02. 1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее – Закон о защите прав потребителей), рекламой не считается.

Потребитель вправе потребовать предоставления необходимой и достоверной информации об изготовителе (исполнителе, продавце), режиме его работы и реализуемых им товарах (работах, услугах).

Эта информация доводится в наглядной и доступной форме до сведения потребителей при заключении договоров купли-продажи и договоров о выполнении работ (оказании услуг) способами, принятыми в отдельных сферах обслуживания потребителей.

Изготовитель (исполнитель, продавец) обязан сообщить потребителю фирменное наименование (наименование) своей организации, место ее нахождения (адрес) и режим ее работы. Продавец (исполнитель) размещает вышеуказанную информацию на вывеске.

Изготовитель (исполнитель, продавец) – индивидуальный предприниматель должен предоставить потребителю информацию о государственной регистрации и наименовании зарегистрировавшего его органа (ст. 9 Закона о защите прав потребителей).

Если вид деятельности, осуществляемый изготовителем (исполнителем, продавцом), подлежит лицензированию и (или) исполнитель имеет государственную аккредитацию, то до сведения потребителя должна быть доведена информация о виде деятельности изготовителя (исполнителя, продавца), номере лицензии и (или) номере свидетельства о государственной аккредитации, сроках действия вышеуказанных лицензии и (или) свидетельства, а также информация об органе, выдавшем вышеприведенные лицензию и (или) свидетельство.

Эта информация должна быть доведена до сведения потребителей также при осуществлении торговли, бытового и иных видов обслуживания потребителей во временных помещениях, на ярмарках, с лотков и в других случаях, если торговля, бытовое и иные виды обслуживания потребителей осуществляются вне постоянного места нахождения продавца (исполнителя).

На специальной табличке указывается режим работы организации или предпринимателя – продавца (исполнителя). Данный режим работы в обязательном порядке доводится также до сведения потребителей и не может расцениваться как рекламная информация (ст. 11 Закона о защите прав потребителей).

Изготовитель (исполнитель, продавец) обязан своевременно предоставлять потребителю необходимую и достоверную информацию о товарах (работах, услугах), обеспечивающую возможность их правильного выбора.

Информация о товарах (работах, услугах) в обязательном порядке должна содержать:

– наименование технического регламента или иное обозначение, установленное законодательством Российской Федерации о техническом регулировании и свидетельствующее об обязательном подтверждении соответствия товара;

– сведения об основных потребительских свойствах товаров (работ, услуг). В отношении продуктов питания информация должна содержать сведения о составе (в том числе наименование использованных в процессе изготовления продуктов питания пищевых добавок, биологически активных добавок, информацию о наличии в продуктах питания компонентов, полученных с применением генно-инженерно-модифицированных организмов, если содержание вышеуказанных организмов в таком компоненте составляет более девяти десятых процента), пищевой ценности, назначении, об условиях применения и хранения продуктов питания, о способах изготовления готовых блюд, весе (объеме), дате и месте изготовления и упаковки (расфасовки) продуктов питания, а также сведения о противопоказаниях для их применения при отдельных заболеваниях;

– цену в рублях и условия приобретения товаров (работ, услуг), в том числе при предоставлении кредита, размер кредита, полную сумму, подлежащую выплате потребителем, и график погашения этой суммы;

– гарантийный срок, если он установлен;

– правила и условия эффективного и безопасного использования товаров (работ, услуг);

– срок службы или срок годности товаров (работ), а также сведения о необходимых действиях потребителя по истечении вышеуказанных сроков и возможных последствиях при невыполнении таких действий, если товары (работы) по истечении данных сроков представляют опасность для жизни, здоровья и имущества потребителя или становятся непригодными для использования по назначению;

– адрес (место нахождения), фирменное наименование (наименование) изготовителя (исполнителя, продавца), уполномоченной организации или уполномоченного индивидуального предпринимателя, импортера;

– информацию об обязательном подтверждении соответствия товаров (работ, услуг), подлежащих сертификации;

– информацию о правилах продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг);

– указание на конкретное лицо, которое будет выполнять работу (оказывать услугу), и информацию о нем, если это имеет значение исходя из характера работы (услуги);

– указание на использование фонограмм при оказании развлекательных услуг исполнителями музыкальных произведений.

Потребитель должен быть поставлен в известность, если приобретаемый им товар был в употреблении или в нем устранялся недостаток (недостатки).

Вышеуказанная информация должна доводиться до сведения потребителей в технической документации, прилагаемой к товарам (работам, услугам), на этикетках, маркировкой или иным способом, принятым для отдельных видов товаров (работ, услуг). Информация об обязательном подтверждении соответствия товаров представляется в порядке и способами, которые установлены законодательством Российской Федерации о техническом регулировании, и включает сведения о номере документа, подтверждающего такое соответствие, о сроке его действия и об организации, его выдавшей.

Все эти сведения не считаются информацией рекламного характера (ст. 2 Закона о рекламе). Данные расходы относятся в состав расходов, связанных с производством и реализацией (например, как амортизационные расходы, если вывеска относится к основным средствам, или как материальные, если она не соответствует критериям основного средства).

В то же время организациям необходимо с осторожностью подходить к списанию стоимости таких объектов в расходы с учетом особенностей размещенной на них информации.

Так, указание на здании в месте нахождения организации профиля (вида) ее деятельности: «Казино», «Игровой клуб», «Игровые автоматы», «Культурно-развлекательный центр» и т. д. – относится согласно письму ФАС России от 16. 03. 2006 № АК/3512 к обычаям делового оборота и не может рассматриваться в качестве рекламы, а размещение в месте нахождения организации (игорного заведения) ее наименования (в том числе не совпадающего с наименованием владельца данной организации), например «Казино Топаз», «Игровой клуб Вулкан», служит, по мнению специалистов ФАС России, целям идентификации данного заведения и может рассматриваться как его реклама.

Товарные знаки, выступающие в качестве наименования заведения и индивидуализирующие такие организации в месте их нахождения, не должны, по мнению специалистов ФАС России, признаваться рекламой данных организаций. Такая информация может быть размещена на вывеске, и на нее не распространяются требования Закона о рекламе независимо от манеры исполнения вышеуказанных обозначений.

Размещение на здании игорного заведения изображений игровых автоматов, карт, рулетки, а также соответствующих надписей и названий игр (например, Блэк Джек, три семерки, 777, слотс и т. д. ) не является обязательным, и, по мнению ФАС России, оно формирует интерес потребителей к конкретным видам деятельности игорного заведения (азартным играм). Следовательно, такая информация должна рассматриваться в качестве рекламы деятельности по организации и проведению азартных игр, пари, игорных заведений. При этом размещенные на фасадах здания изображения, не содержащие сведений об азартных играх (например, видов г. Лас-Вегаса, г. Москвы, небоскребов и т. д. ), не подпадают под законодательное понятие рекламы и не считаются рекламой.

Закон о защите прав потребителей не предъявляет требований к количеству вывесок, размещение которых обязательно для юридического лица. Следовательно, при решении вопроса о размещении на здании обязательной для потребителей информации (вывески) или рекламы организациям следует принимать во внимание ее целевое назначение и обстоятельства размещения такой информации на здании. Так, по мнению специалистов ФАС России, отвечают целям обозначения места нахождения организации и должны признаваться в качестве обязательной информации вывески, размещенные рядом с каждым входом в здание или на каждом из фасадов здания, расположенного на пересечении нескольких улиц.

Однако если целевым назначением сведений о наименовании организации и виде ее деятельности не является информирование о месте нахождения организации (в том числе с учетом помещения, занимаемого организацией в здании), то такие сведения могут быть квалифицированы как реклама. При этом обстоятельства размещения таких сведений подлежат дополнительной оценке.

Так, размещение крышной установки на многоэтажном здании, в котором игорное заведение арендует одну комнату, должно расцениваться как реклама этого заведения, поскольку подобный способ размещения информации не обеспечивает обозначения места нахождения организации и преследует иные цели.

Если исходя из вышеизложенного расходы на изготовление вывески (указателя) можно отнести к рекламным затратам, то они должны включаться в налоговом учете в состав нормируемых расходов на рекламу.

Расходы на изготовление визиток считаются рекламными затратами в зависимости от размещенного на них текста. Если на визитных карточках, которые организация заказывает для своих сотрудников, приводятся фамилия, имя, отчество, должность сотрудника, контактная информация, наименование, логотип и координаты организации, то есть можно сделать вывод, что на такой визитной карточке содержится только служебная информация о сотруднике и организации и задачей передачи такой визитки является налаживание контактов с потенциальными партнерами, клиентами и при этом информация адресована конкретному лицу (лицам), которому (которым) передается визитная карточка, то при таких обстоятельствах расходы на изготовление визитки никак не могут считаться расходами на рекламу (см. письмо Минфина России от 29. 11. 2006 № 03-03-04/1/801, постановления ФАС Уральского округа от 03. 03. 2003 № Ф09-451/03-АК, от 11. 03. 2004 № Ф09-827/04-АК, ФАС Северо-Западного округа от 05. 08. 2002 № А56-4649/02, ФАС Поволжского округа от 02. 12. 2004 № А55-3696/04-8). Эти затраты учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Для учета в составе расходов организации затрат на изготовление визитных карточек последние должны изготавливаться физическим лицам – работникам для выполнения ими своих служебных обязанностей в интересах организации. Таким образом, могут учитываться для целей налогообложения прибыли расходы на изготовление визитных карточек для работников организации, которые по своим должностным обязанностям призваны поддерживать контакты с другими организациями. Причем должностные обязанности данной категории работников должны быть определены соответствующими должностными инструкциями, утвержденными в соответствующем порядке (письмо УМНС России по г. Москве от 15. 10. 2003 № 26-12/57647).

В то же время если визитная карточка содержит элементы рекламы, например указание на услуги, предлагаемые организацией, и качество таких услуг, льготные цены, то есть информацию, призванную стимулировать интерес лица, получившего визитную карточку, обратиться в организацию, но контакты конкретного сотрудника на ней отсутствуют, то расходы на ее изготовление могут считаться рекламными, если такие визитные карточки распространяются среди неопределенного круга лиц (затраты учитываются в налоговом учете в составе нормируемых видов рекламы согласно п. 4 ст. 264 НК РФ).

Не относятся к рекламе фирменные бланки и конверты, используемые для переписки с контрагентами, на которых типографским способом нанесены логотип, наименование организации, адрес, банковские реквизиты, так как они не предназначены для неопределенного круга лиц и не нацелены на привлечение внимания к организации или ее деятельности, то есть не отвечают определению рекламы. Такие бланки и конверты должны расцениваться как канцелярские товары, применение которых принято в деловом обороте. В бухгалтерском учете такие ценности отражаются сначала на счете 10 «Материалы», а затем списываются по мере использования на счет 26 «Общехозяйственные расходы». В налоговом учете стоимость канцелярских товаров учитывается в составе прочих расходов (подпункт 24 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина России от 29. 11. 2006 № 03-03-04/1/801).

Не носят рекламного характера любые расходы организации по набору работников, в частности оплата публикации соответствующих объявлений о наборе работников в средствах массовой информации. Для учета таких расходов в ст. 264 НК РФ выделена отдельная статья (подпункт 8 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина России от 28. 02. 2003 № 04-02-05/2/10).

Любые распродажи, скидки, нацеленные на привлечение покупателей, не рассматриваются в учете как реклама. Скидка может быть отражена в составе внереализационных расходов продавца при выполнении условий подпункта 19. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ. При розничной продаже скидка не отражается в учете вообще: в силу ст. 500 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, объявленной продавцом в момент заключения договора розничной купли-продажи, то есть в момент оплаты покупки. Это будет цена с учетом скидки. Таким образом, заявленная скидка уменьшит доход такого продавца, а не сформирует его расходы.

Часто близкой к рекламе по смыслу до степени смешения статьей расходов становятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Тем не менее эти расходы учитываются отдельно в соответствии с подпунктом 27 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Расходы на маркетинговые услуги могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль при условии, что они экономически обоснованы (связаны с деятельностью организации) и документально подтверждены. При этом судебная практика складывается таким образом, что доводы налоговых органов, которые связывают экономическую обоснованность расходов с обязательным ростом продаж вследствие проведенных маркетинговых исследований, отклоняются [3].